Tribuna empresarial

«Alicuotismo» fiscal y farmacia

La exploración de vías de justicia y equidad económica familiar, por suerte, no tiene límites, y en ese terreno nos encontramos con una nueva consulta vinculante sectorial (oficinas de farmacia) a la Dirección General de Tributos, que desarrolla un interesante caso real.

El texto de la consulta V2618-19, con fecha de 25 septiembre de 2019, es el siguiente: «El consultante, persona física de 72 años, es farmacéutico y titular de una oficina de farmacia que pretende donar a uno de sus hijos (también farmacéutico), compensando a sus otras dos hijas con dinero. Para la obtención de la liquidez necesaria que permita la donación de efectivo a sus dos hijas, el consultante solicitará un préstamo a una entidad financiera, ofreciendo en garantía el fondo de comercio de la propia farmacia. Una vez concedido el préstamo, transmitirá la farmacia a su hijo mediante donación, en la que se incluirá tanto el negocio como la deuda constituida, asumiendo éste la devolución del citado préstamo».

Y las cuestiones planteadas son:

  • Sujeción de dicha operación al impuesto sobre el valor añadido (IVA).
  • Procedencia de la aplicación a la donación de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
  • Si resulta aplicable a la donación lo establecido en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y si son deducibles los intereses de la deuda que asume el donatario.

Sobre la primera consulta, ya desde hace años varias sentencias sobre el asunto «C-444/10 Christel Schriever» redefinían el concepto de transmisión de negocio. La Dirección General de Tributos nos aclara que el padre «[...] no estará obligado a efectuar la liquidación ni el pago a la Hacienda Pública de las cuotas repercutidas por tales operaciones cuando éstas tengan como objeto bienes o derechos utilizados exclusivamente por el consultante transmitente en la realización de una actividad a la que resultó aplicable el réimen del recargo de equivalencia, con la única excepción de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas del Impuesto [...]».

La segunda cuestión es verdaderamente la que, en mi opinión, aporta valor a la ampliación de estrategias fiscales que tengan un objetivo de justicia familiar, ya que, de una forma indirecta, establece como precio de la farmacia el valor del préstamo solicitado por el padre para la donación de efectivo a sus hijos no farmacéuticos.

Y aquí entramos en lo que nuestro perdurable y consistente Código Civil denomina como «Donaciones con causa onerosa» (artículo 19): «[...] Es también donación la que se hace a una persona por sus méritos o por los servicios prestados al donante, siempre que no constituyan deudas exigibles, o aquella en que se impone el donatario un gravamen inferior al valor de lo donado [...]».

Sin embargo, en nuestro caso existe esa carga («onus»), materializada en el préstamo donado junto a la oficina de farmacia, por lo que no sólo debemos estar atentos a la tributación del Impuesto sobre Donaciones, sino también aparentemente al de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Por lo que ojo a la no aplicación del 95% de reducción a una parte de la donación: «[...] De acuerdo con los preceptos transcritos, cabe indicar que la donación de una farmacia gravada con una deuda garantizada con un derecho real de hipoteca sobre el fondo de comercio, asumiendo dicha deuda el donatario, tiene la calificación jurídica de donación con causa onerosa, que tributa parcialmente en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, siendo la base imponible el valor total del negocio de farmacia menos el de la deuda asumida por el donatario, pero no quedará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que la transmisión de la parte del negocio cuyo valor coincide con el importe del préstamo asumido por el donatario constituye una transmisión onerosa que no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en función del artículo 7.5 del TRLITPAJD [...]».

Igual trato que el analizado en el párrafo anterior se daría a una donación sometida a la condición de que el donatario pague una cantidad a sus hermanas.

Por último, el tercer interrogante planteado a la Dirección General de Tributos es la deducibilidad, por par-te del hijo farmacéutico, de los intereses generados por el préstamo «cedido» por el padre junto a la farmacia. De sentido común parece que la respuesta debería ser afirmativa. Y en este caso, el sentido común «fiscal» coincide en el planteamiento, apelando a su «correlación con los ingresos». Es evidente que el hijo que asume la deuda por la donación de la oficina de farmacia podrá, sin ninguna duda, desgravar los intereses de dicho préstamo en su cuenta de pérdidas y ganancias anual.

La tercera cuestión también duda sobre la aplicación a la donación (en IRPF del donante) del artículo 33.3.c, que estima la «no existencia de ganancia patrimonial» para el padre. El fisco nos aclara que «[...] en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en este último artículo, con independencia de que el donatario aplique o no la referida reducción, se estimará la inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial para el donante como consecuencia de la transmisión del inmovilizado afecto al negocio donado, siendo irrelevantes a dichos efectos los requisitos que establezca la normativa autonómica [...]». Pero otro tema es la práctica tributaria y la voracidad de la Agencia Tributaria Estatal en IRPF en casos de este tipo. Ojo avizor con posibles imputaciones de ganancias patrimoniales a título oneroso por «la parte» de la donación.

Y para cerrar el círculo de esta consulta incorporamos una última cuestión de cosecha propia: ¿existe alguna remota posibilidad de amortización del fondo de comercio en este caso? Desde mi punto de vista, inicialmente no, ya que la operación de donación no deriva una contraprestación económica, pero en este supuesto se asume un préstamo que... ¿podría asimilarse (al menos parcialmente) al que tendría que haber solicitado el hijo farmacéutico si comprara la farmacia?

Y como conclusión final operativa: con independencia de la estrategia de justicia fiscal familiar, ¿tiene viabilidad económica la operación para el hijo farmacéutico que percibe en donación la farmacia? ¿Lleva a algún sitio el «alicuotismo» practicado por el padre?

Como casi siempre ocurre en fiscalidad, las soluciones ofrecen certezas, pero, indudablemente, abren otras nuevas dudas.

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Juan Antonio Sánchez

Economista Asesor Fiscal. Socio Director. TAXFARMA, S.L.

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